Komentár k rozsudku Súdneho dvora EÚ k predbežnej otázke, či sú plnenia týkajúce sa tovaru v záruke predmetom dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) – C-605/20 Suzlon Wind Energy Portugal – Energia Eólica Unipessoal Lda proti Autoridade Tributária e Aduaneira.

Predmet sporu

Portugalská spoločnosť Suzlon Wind Energy Portugal - Energia Eólica Unipessoal Lda (ďalej len "Suzlon PT"), registrovaná pre DPH účely v Portugalsku, je 100% dcérskou spoločnosťou dánskej spoločnosti Suzlon Wind Energy A/S (ďalej len "Suzlon DK"). Suzlon PT pôsobí v odvetví veternej energie a jej predmetom činnosti je výroba, montáž, prevádzka, predaj, inštalácia, vývoj, mechanizácia, chod a údržba, ako aj poskytovanie služieb.

V roku 2006 uzavrela indická spoločnosť Suzlon Energy Limited (ďalej len "Suzlon IN") so svojou 100% dcérskou spoločnosťou Suzlon DK dohodu o podmienkach predaja veterných turbínových generátorov a príslušenstva (ďalej len "dohoda"). Táto dohoda upravovala podmienky dodávok týchto zariadení medzi dodávateľom, spoločnosťou Suzlon IN, a kupujúcim, spoločnosťou Suzlon DK, ako aj medzi spoločnosťou Suzlon DK a jej dcérskymi spoločnosťami. Podľa tejto dohody poskytol dodávateľ dvojročnú záruku na výrobné vady všetkých ním vyrobených dielov a zaručil sa zaplatiť všetky náhradné diely, opravy a dopravu chybných dielov. Náklady na prácu pri výmene týchto chybných dielov však znášal kupujúci. K dielom vyrobeným tretími osobami mal dodávateľ kupujúcemu poskytnúť zmluvy o dodávkach, aby sa kupujúci mohol na týchto dodávateľov priamo obrátiť a uplatniť si platnú záruku, pričom súvisiace náklady mal znášať kupujúci.

V rokoch 2007 a 2008 spoločnosť Suzlon PT nadobudla priamo od spoločnosti Suzlon IN 21 veterných turbínových generátorov, každý s troma lopatkami, ktoré boli určené pre veterné parky v Portugalsku patriace tretím osobám. Od septembra 2007 sa na niektorých lopatkách, ktoré boli ešte v záruke, začali objavovať trhliny, ktoré si vyžadovali opravu alebo výmenu.

Dňa 25. januára 2008 uzatvorili spoločnosti Suzlon PT a Suzlon IN zmluvu o poskytovaní služieb opravy alebo výmeny 63 chybných lopatiek (ďalej len "zmluva"), na základe ktorej mala spoločnosť Suzlon PT v Portugalsku zriadiť opravovňu veterných turbínových generátorov a príslušenstva, pričom náhradné lopatky mali byť prepravené do Portugalska z Indie. Spoločnosť Suzlon IN sa zaviazala poskytovať spoločnosti Suzlon PT logistickú podporu a pomáhať jej pri oprave alebo výmene lopatiek. Spoločnosť Suzlon PT mala poskytnúť spoločnosti Suzlon IN zariadenia k opravám a služby spojené so skladovaním a manipuláciou s lopatkami. Bola tiež povinná na účet spoločnosti Suzlon IN obstarávať všetko vybavenie a materiál potrebné na opravu poškodených lopatiek, organizovať prepravu náhradných lopatiek a na vlastné náklady poskytovať spoločnosti Suzlon IN všetky požadované informácie alebo podporu. Podľa tejto zmluvy mali tieto spoločnosti dodávateľsko-odberateľský vzťah, pričom spoločnosť Suzlon IN konala na svoj vlastný účet a nie v záujme spoločnosti Suzlon PT.

Od septembra 2007 do marca 2009 spoločnosť Suzlon PT vymenila alebo opravila chybné lopatky a rôzne diely veterných turbínových generátorov. Na tento účel nakúpila od subdodávateľov potrebný materiál a služby, z ktorých si odpočítala DPH na vstupe.

V roku 2009 spoločnosť Suzlon PT vystavila spoločnosti Suzlon IN tri oznámenia o dlhu, ktoré neobsahovali DPH ani informáciu o oslobodení od DPH. Tieto oznámenia uvádzali popis "hlásenie vád /podrobný zoznam [hlásenie vád] v prílohe" a "odstránenie vád lopatiek v Portugalsku/:

• náklady na odstránenie vád lopatiek,
• náklady na pokyny k technickým zmenám (nesúvisiace s projektom)".

Spoločnosť Suzlon PT v tejto súvislosti neodviedla žiadnu DPH na výstupe.

V roku 2012 portugalský správca dane na základe uskutočnenej daňovej kontroly dorubil spoločnosti Suzlon PT DPH zo súm uvedených v oznámeniach o dlhu, ako aj súvisiace sankcie, keďže podľa jeho názoru tieto plnenia predstavovali poskytnutie služieb zdaniteľných v Portugalsku.

Spoločnosť Suzlon PT namietala, že účelom samotného preúčtovania nákladov, ktoré znášala v súvislosti s opravou alebo výmenou predtým nadobudnutého tovaru, na dodávateľa - spoločnosť Suzlon IN - počas záručnej doby nie je dosahovanie príjmu. Sporné oznámenia o dlhu nepredstavujú protihodnotou za poskytované služby, ale náhradu nákladov, ktoré spoločnosť Suzlon PT vynaložila pri plnení úlohy, ktorá prináležala dodávateľovi, pretože vyplývala z jeho záväzku poskytnúť záruku za predávaný výrobok. Išlo len o peňažné toky, ktoré nevytvárajú žiadnu pridanú hodnotu, a preto nepodliehajú DPH.

Predmetom sporu bola teda otázka, či transakcie, na základe ktorých zdaniteľná osoba zaúčtovala oznámenia o dlhu a odpočítala DPH na vstupe, ktorou boli zaťažené dodania tovarov a služieb, ktoré umožnili uskutočnenie týchto transakcií, predstavujú poskytovanie služieb za protihodnotu, keď sa týkali tovaru v záruke a podľa tejto zdaniteľnej osoby jej nepriniesli žiadny zisk.

Argumenty uvedené v rozsudku Súdneho dvora

EÚ-Súdny dvor EÚ na úvod pripomenul, že na to, aby plnenie podliehalo DPH, musia byť splnené nasledujúce kritériá :

• predmetné plnenie musí predstavovať poskytovanie služieb,
• musí sa poskytovať za protihodnotu,
• musí byť uskutočnené na území členského štátu,
• musí byť poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a
• táto zdaniteľná osoba musí konať v postavení zdaniteľnej osoby.

Z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že Suzlon PT je zdaniteľnou osobou v Portugalsku a že predmetné transakcie sa uskutočnili na území tohto členského štátu, takže dve z týchto kritérií sa zdajú byť splnené.

K podmienke, aby zdaniteľná osoba konala v postavení zdaniteľnej osoby, Súdny dvor EÚ uviedol, že:

• v tejto súvislosti je potrebné určiť, či zdaniteľná osoba naozaj uskutočnila predmetné plnenia ako zdaniteľná osoba, t.j. či ich vykonala nie v rámci súkromnej činnosti, ale v rámci svojej zdaniteľnej činnosti, a či ich z právneho hľadiska naozaj uskutočnila,
• zdaniteľná osoba musí byť schopná preukázať, že k plneniam zaúčtovaným v jej účtovníctve skutočne došlo a aký bol ich obsah - v tejto súvislosti môžu pri určovaní zdaniteľnej povahy plnení vnútroštátne daňové orgány vziať do úvahy, popri všetkých relevantných okolnostiach, názov uvedených plnení,
• v prejednávanom prípade:
• to znamená overiť, či Suzlon PT konala vo vlastnom mene ako zdaniteľná osoba, alebo v mene a na účet spoločnosti Suzlon IN - je úlohou vnútroštátneho súdu preskúmať zmluvný a účtovný rámec, v ktorom boli vystavené sporné oznámenia o dlhu, najmä s cieľom určiť, či boli prípadne zaúčtované ako prechodné položky,
• z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že dohoda upravuje záruku nezávadnosti a funkčnosti tovaru dodaného dodávateľom, spoločnosťou Suzlon IN, kupujúcemu, spoločnosti Suzlon DK, pričom sa táto dohoda vzťahovala aj na dcérske spoločnosti kupujúceho, akou je spoločnosť Suzlon PT - s výhradou overení, ktoré má vykonať vnútroštátny súd, sa zdá, že:
• spoločnosť Suzlon PT bola v dôsledku toho, že chybné diely priamo doviezla od spoločnosti Suzlon IN, oprávnená využiť záruku stanovenú touto dohodou,
• nejde o záruku, ktorú Suzlon PT poskytovala svojim zákazníkom,
• spoločnosť Suzlon IN neposkytovala priamu záruku konečným zákazníkom,
• podľa zmluvy poskytovala služby opravy a výmeny, ktoré boli jej predmetom, spoločnosť Suzlon PT ako poskytovateľ služieb spoločnosti Suzlon IN ako príjemcovi,
• z textu oznámení o dlhu vyplýva, že spoločnosť Suzlon PT vyhotovila sériu "hlásení o nesúlade" a vykonala "odstránenie vád" dotknutých zariadení v prospech spoločnosti Suzlon IN,
• Suzlon PT tiež uviedla, že sa rozhodla zabezpečiť príslušné opravy alebo výmeny na portugalskom území a za týmto účelom sa obrátila na dodávateľov tovaru a poskytovateľov služieb - všetky súvisiace faktúry boli vystavené nie na spoločnosť Suzlon IN, ale na spoločnosť Suzlon PT, ktorá si odpočítala DPH uvedenú na týchto faktúrach, ktorú preto treba považovať za DPH na vstupe z plnení zaúčtovaných spornými oznámeniami o dlhu,
• okrem toho sa zdá preukázané, čo musí overiť vnútroštátny súd, že spoločnosť Suzlon PT neúčtovala o sumách týkajúcich sa prác na opravách a výmenách ako o prechodných položkách, ako to musí byť v prípade okamžitého prerozdelenia uvedených súm.

Vzhľadom na informácie poskytnuté vnútroštátnym súdom a s výhradou overení, ktoré musí vykonať vnútroštátny súd, je teda potrebné dospieť k záveru, že zdaniteľná osoba, ktorá konala spôsobom, akým podľa všetkého konala spoločnosť Suzlon PT, sa musí považovať za zdaniteľnú osobu konajúcu v postavení zdaniteľnej osoby.

V súvislosti s podmienkou, aby predmetné plnenie predstavovalo poskytovanie služieb, Súdny dvor EÚ zdôraznil, že:

• poskytnutím služieb je každá transakcia, ktorá nie je dodaním tovaru,
• pri kvalifikácii predmetnej transakcie je potrebné zohľadniť všetky okolnosti, za ktorých prebieha - v tomto kontexte predstavujú relevantné zmluvné dojednania prvok, ktorý treba zohľadniť pri identifikácii poskytovateľa a príjemcu plnení, ktorým je poskytnutie služieb,
• z predloženého spisu vyplýva, že zmluva a sporné oznámenia o dlhu odkazujúce na hlásenia vád a ich odstránenia poukazujú na skutočnosť, že spoločnosť Suzlon PT je poskytovateľom služieb, ktorých príjemcom je spoločnosť Suzlon IN,
• takéto plnenia nemožno považovať za rovnocenné vráteniu chybného tovaru dodávateľovi na opravu alebo výmenu, pretože v prejedávanej veci dodávateľ poveril poskytnutím určitých služieb určených na plnenie svojej záruky práve kupujúceho tohto tovaru.

K podmienke, aby sa poskytovanie služieb uskutočňovalo za protihodnotu, Súdny dvor EÚ uviedol, že:

• poskytovanie služieb sa vykonáva za protihodnotu, a je teda zdaniteľné, len vtedy, ak medzi poskytovateľom a príjemcom existuje právny vzťah, v rámci ktorého dochádza ku vzájomnej výmene plnení, pričom odmena prijatá poskytovateľom predstavuje skutočnú protihodnotu za službu poskytnutú príjemcovi - je tomu tak v prípade, ak existuje priama súvislosť medzi poskytnutou službou a prijatou protihodnotou,
• v prejedávanom prípade:
• je právny vzťah, z ktorého vychádzajú sporné oznámenia o dlhu, založený zmluvou,
• odmena poskytovateľa služieb zodpovedá týmto oznámeniam,
• služby poskytované spoločnosťou Salón PT spoločnosti Salón IN, t.j. najmä podpora pri oprave alebo výmene chybných lopatiek, zodpovedajú definícii "služby poskytnutej príjemcovi",
• okolnosť, že protihodnota za toto poskytnutie služieb mala formu oznámení o dlhu, nebráni tomu, aby bola táto protihodnota považovaná za odmenu - pri určení odplatnej povahy poskytovania služieb nie je relevantná skutočnosť, že odmena nemá formu platby alebo úhrady osobitných výdavkov,
• skutočnosť, ak by sa preukázala, že Salón PT preniesla náklady na výmenu alebo opravu chybných lopatiek bez marže alebo príplatku, nie je relevantná - skutočnosť, že sa ekonomické plnenie uskutočnilo za vyššiu alebo nižšiu cenu ako je výrobná alebo režijná cena, je pri kvalifikácii plnenia ako "plnenia za protihodnotu" irelevantná, pretože tento pojem predpokladá iba existenciu priamej súvislosti medzi dodaním tovaru alebo poskytnutím služieb a protihodnotou skutočne prijatou zdaniteľnou osobou,
• predmetné plnenia spĺňajú kritériá poskytovania služieb za protihodnotu.

Súdny dvor EÚ na záver konštatoval, že:

• existencia záruky na dodaný tovar by mala vplyv na kvalifikáciu poskytnutia služieb za protihodnotu len vtedy, ak by ovplyvnila jedno z uvedených kritérií,
• tak by to bolo napríklad v prípade, ak by poskytovateľ služieb konal v mene a na účet inej osoby, pričom by sa obmedzil na prenesenie súm týkajúcich sa nadobudnutého tovaru a prác výmeny alebo opráv ako prechodných položiek, pričom by neodpočítal DPH zaplatenú na vstupe a uviedol by na objednávkach a faktúrach meno spoločnosti, na účet ktorej bol uvedený tovar a práce nadobudnuté,
• situácia, keď boli počas niekoľkých mesiacov vypracovávané hlásenia vád tovaru v záruke a odstraňované vady tohto tovaru, sa líši od situácie, keď bol chybný tovar v záruke jednoducho vymenený.

Plnenia, ktoré patria do zmluvného rámca identifikujúceho poskytovateľa služieb, príjemcu týchto služieb a povahu týchto plnení, ktoré boli riadne zaúčtované zdaniteľnou osobou, sú pomenované spôsobom potvrdzujúcim ich povahu služieb a viedli k odmene získanej poskytovateľom predstavujúcej skutočnú protihodnotu za tieto služby vo forme oznámení o dlhu, predstavujú poskytnutie služieb za protihodnotu, a to bez ohľadu na prípadnú absenciu zisku zdaniteľnej osoby a na existenciu záruky vzťahujúcej sa k tovaru, ktorý bol predmetom týchto plnení.

Článok prevzatý so súhlasom Wolters Kluwer z časopisu DPH v praxi č. 3/2022

Poskytnutie služieb za protihodnotu - plnenia týkajúce sa tovaru v ... | daneauctovnictvo.sk

Autor článku: Ing. Zuzana Šindľová 

Kompletnú ponuku našich webinárov a seminárov nájdete TU.  

Páčil sa Vám článok? Chcete sa pravidelne dozvedieť viac aktuálnych informácií zo sveta účtovníctva, daní či miezd? Zaujíma Vás názor odborníkov na danú problematiku?

Prihláste sa na odber nášho newslettera a už nezmeškáte ani jeden článok! Dostanete ho priamo do Vašej emailovej schránky.

* Vyplnením emailu a kliknutím na tlačítko vyjadrujete aktívny a dobrovoľný súhlas so zasielaním reklamných emailov a súhlas na správu, spracovanie a uchovanie uvedenej e-mailovej adresy spoločnosti SFÉRA, a.s., so sídlom Karadžičova 2, 811 08 Bratislava, Slovenská republika, IČO: 35 757 736, zapísanej v Obchodnom registri Okresného súdu Bratislava I, oddiel: Sa, vložka č. 1979/B na marketingový účel po dobu organizovania kurzov, školení a konferencií.

Ako chránime Vaše osobné údaje sme spísali do dokumentov Ochrana osobných údajov a Obchodné podmienky.